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2018-08-07

Novas anotações ao Código do IVA!

Veja a interpretação feita pelo Doutor José Roriz ao artigo 1.º do CIVA.


REMISSÕES
CIVA: artigos 2.º, 3.º, 4.º, 5.º, 6.º, 14.º e 16.º, n.ºs 3 e 4
RITI: artigos 1.º, 2.º 3.º, 4.º e 7.º
DIVA: artigos 2.º, n.º 1, 5.º, 6.º, 7.º, 8.º, 14.º, 20.º, 24.º, 30.º, 37.º, 48.º e 49.º
Regulamento de Execução (UE) n. .º 282/2011 do Conselho, de 15/03: artigos 3.º, 6.º, 7.º e 10.º a 41.º
Legislação complementar: artigo 64.º do EBF
TUE: artigo 52.º
TFUE: artigos 349.º e 355.º


ANOTAÇÃO/COMENTÁRIO

O IVA visa tributar todo o consumo em bens materiais e serviços, abrangendo na sua incidência todas as fases do circuito económico, desde a produção ao retalho, sendo, porém, a base tributável limitada ao valor acrescentado em cada fase.

O princípio do sistema comum do IVA consiste em aplicar aos bens e serviços um imposto geral sobre o consumo exatamente proporcional ao preço dos bens e serviços, seja qual for o número de operações ocorridas no processo de produção e de distribuição anterior ao estádio de tributação.

As normas de incidência têm, em geral, como objetivo determinar o universo dos factos tributários sujeitos a tributação, estabelecendo os respetivos pressupostos de aplicação dos impostos. Nesta medida, se se verificar que sobre determinada situação da vida real não existe incidência ou sujeição, isso significa que as normas respetivas (normas de incidência) não contemplam tal situação ou expressamente a excluem, podendo concluir-se, então, que o imposto não atinge tal realidade (1).

Por uma questão de clareza, refira-se, desde já, que 'não sujeição' é absolutamente diferente de 'isenção', uma vez que para haver isenção terá forçosamente de existir sujeição ou incidência, enquanto, caso este último requisito não se verifique, não pode sequer falar-se em isenção. A verificação da incidência é, assim, um requisito mínimo indispensável para que se possam aplicar as restantes normas do CIVA, incluindo as relativas às isenções.

A forma simplista como a incidência se encontra descrita anteriormente, não significa que, por vezes, não existam dúvidas na interpretação das respetivas normas, já que tais dúvidas existem e prendem-se, sobretudo, com o facto de a lei, em sentido amplo, ter um caráter geral e abstrato, colocando, por vezes, sérios problemas de interpretação, os quais são, aliás, comuns a outros ramos do direito.

A incidência do IVA constitui o 1.º capítulo do respetivo código (2) e inclui a incidência objetiva (ou real) - artigos 1.º, 3.º, 4.º e 5.º, a incidência subjetiva (ou pessoal) - artigo 2.º, a aplicação da lei no espaço (ou incidência territorial ou territorialidade) - artigo 6.º, e a aplicação da lei no tempo (ou incidência temporal ou facto gerador / exigibilidade) - artigos 7.º e 8.º.

No capítulo da incidência, a que se referem os artigos 1.º a 8.º, iremos procurar saber o que está sujeito a imposto, quem está sujeito a imposto, quais os limites territoriais da sujeição e qual o momento em que a mesma se concretiza.

A incidência objetiva ou incidência real encontra-se definida no n.º 1 do artigo 1.º (3), sendo possível concluir que as operações sujeitas a IVA são de quatro espécies:
• Nas operações internas temos as transmissões de bens, definidas no artigo 3.º e as prestações de serviços, tratadas no artigo 4.º.
• Nas operações internacionais temos as importações, definidas no artigo 5.º e as operações intracomunitárias, reguladas no RITI.

Quanto às operações internas (transmissões de bens e prestações de serviços), estabelece a alínea a) do n.º 1 do artigo 1.º que as mesmas, para serem tributadas, terão de ser efetuadas no território nacional, a título oneroso e por um sujeito passivo agindo como tal, referindo-se, desde já, que se trata de um conceito genérico, por vezes derrogado por outras normas.

Com efeito, face à natureza do imposto, uma operação, para ser submetida ao IVA, deve preencher simultaneamente as seguintes condições:
• Consistir numa transmissão de bens, numa prestação de serviços ou em operações que lhes sejam assimiladas;
• Ser efetuada a título oneroso;
• Ser efetuada por um sujeito passivo;
• Estar relacionada com o exercício de uma atividade económica;
• Ser localizada no território nacional.

Para além disso, por força da aplicação da regra de tributação no país de destino, estão ainda sujeitas a IVA:
• As aquisições intracomunitárias de bens;
• As importações de bens.

Verifica-se, assim, que:
i) O facto de serem ou não efetuadas no território nacional ou num contexto internacional pode não ser relevante, na medida em que terão de ser analisadas as normas de incidência relativas à territorialidade (artigo 6.º), principalmente no que diz respeito às prestações de serviços - em todo o caso é válido, como regra geral, que deverá existir uma certa conexão com o território nacional.
ii) O requisito da onerosidade também não é considerado essencial, uma vez que, conforme se verá mais adiante, algumas transmissões de bens e prestações de serviços efetuadas a título gratuito, nos termos da alínea f) do n.º 3 do artigo 3.º e da alínea b) do n.º 2 do artigo 4.º, respetivamente, também são passíveis de imposto.
iii) Quanto ao facto de serem efetuadas por um sujeito passivo agindo como tal, refira-se que nem só as empresas, empresários e trabalhadores independentes, são sujeitos passivos de IVA, pois também o são o Estado (em determinadas circunstâncias), os institutos públicos, as associações e cooperativas, as pessoas que pratiquem atos isolados, aqueles que liquidem IVA indevidamente e outros ainda, enquanto meros adquirentes de serviços prestados por não residentes (ver incidência subjetiva - artigo 2.º).
Desta forma, estão excluídas de tributação as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas por um sujeito passivo que não age nessa qualidade (está-se no âmbito da atividade privada de um empresário ou de um prestador de serviços), bem como as mesmas operações realizadas por um particular, que não é considerado sujeito passivo de imposto.

Tal como acontece noutros códigos fiscais, o Código do IVA estabelece, no âmbito da incidência, conceitos próprios relativamente a cada uma das operações sujeitas a imposto, matéria que constituirá o objeto dos pontos seguintes.


DOUTRINA ADMINISTRATIVA

Ofícios circulados
32344, de 14/10/86 (Colocação de pessoal à disposição);
30114/2009, de 25/11 (Prestações de serviços entre uma sociedade e o estabelecimento estável);
30128/2011, de 07/07 (Regulamento de Execução (UE) n.º 282/2011 do Conselho, de 15 de março de 2011);
30143/2013, de 13/03 (Transmissões de bens e prestações de serviços no âmbito das atividades de produção agrícola).
Informações vinculativas
Consultar as disponíveis em www.portaldasfinancas.gov.pt >> Informação fiscal e aduaneira >> Informação Fiscal-Consultar >> Informações Vinculativas >> Despesa >> CIVA >> Visualização por artigo >> Artigo 001


JURISPRUDÊNCIA COMUNITÁRIA
Processo C-317/94, de 24/10/1996, Elida Gibbs (Neutralidade do IVA);
Processo C-408/98, de 22/02/2001, Abbey National (Neutralidade do IVA);
Processo C-446/98, de 14/12/2000, Município do Porto (Neutralidade do IVA);
Processo C-497/01, de 27/11/2003, Zita Modes (Neutralidade do IVA);
Processo C-255/02, de 21/02/2006, Halifax (Neutralidade do IVA e práticas anti-abusivas);
Processo C-223/03, de 21/02/2006, University of Huddersfield (Práticas anti-abusivas).


JURISPRUDÊNCIA NACIONAL
Decisão do CAAD de 21/02/2018 no Proc. 229/2017-T (IVA - Indemnizações).

BIBLIOGRAFIA
BASTO, José Guilherme Xavier, A tributação do consumo e a coordenação internacional, CCTF n.º 164, Lisboa
DGCI, Código do IVA, Notas Explicativas e Legislação Complementar, Direção-Geral dos Impostos, 1985.
LIMA, Emanuel Vidal, IVA - Imposto sobre o Valor Acrescentado, Comentado e Anotado, Porto Editora, 9.ª edição, janeiro 2003
PALMA, Clotilde Celorico, Introdução ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, Almedina, 6.ª Edição, 2016
PALMA, Clotilde Celorico; SANTOS, António Carlos, Código do IVA e RITI - Notas e Comentários, Almedina, junho 2014


1 No IVA, bem como noutros impostos, é frequente designarem-se tais situações, indiferentemente, por situações de 'não incidência' ou 'não sujeição', ou ainda 'fora do campo do imposto', tudo expressões que vão no mesmo sentido, que é a não aplicação do imposto a uma determinada situação.

2 A referência a artigos, sem indicação do diploma a que pertencem, deve entender-se reportada ao CIVA.

3 O artigo 1.º, para além de definir o que está sujeito a imposto no seu n.º 1, contém definições importantes em matéria de IVA, relacionadas com termos específicos utilizados no CIVA (por exemplo, define o que se entende por transporte intracomunitário de bens, lugar de partida e de chegada, serviços de telecomunicações e ainda expressões específicas próprias dos transportes intracomunitários de passageiros), estabelecendo, também, regras importantes atinentes à definição dos territórios, assunto que será desenvolvido mais adiante a propósito da territorialidade.

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